一、粮食企业债务人以非现金资产抵偿债务方式取得存货的会计处理方法
目前,我国粮食企业库存含量大,存在一定比例的呆死账。以债务重组方式清偿债务较为可取。企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的存货,或以应收款项换入存货的,按照应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税后的差额,加上应支付的相关税费作为存货增加的实际成本。收到补价的,在上述实际成本的基础上减去补价,支付补价的,在上述实际成本的基础上加上补价。这里的“账面价值”指的是扣除有关减值准备后的余额。如未对应收账款计提坏账准备,账面价值即为其账面余额;如果已对应收账款计提坏账准备,则账面价值为应收账款的账面余额扣除计提的坏账准备后的余额。
例如,某粮库向某粮贸公司销售水稻价值400000元,该粮库已对此项应收账款计提坏账准备5000元。粮贸公司短期内不能支付货款,经协商,粮库同意粮贸公司以大豆抵偿债务,价款360000元,粮贸公司另外支付款项30000元,假设不考虑其他相关税费,根据上述资料,粮库应作的账务处理是:
借:银行存款30000
库存粮油365000
坏账准备5000
贷:应收账款400000
这里假设库存粮油的价格不受国家统一价格的制约。
二、粮食企业存货涉及非货币性交易业务的处理非货币性交易是指交易双方以非货币性资产进行的交换。
这种交易不涉及或指涉及少量的货币性资产。企业发生非货币性交易时,应以换出资产的账面价值,加上相关税费作为换入资产的账面价值。支付补价的,以换出资产的账面价值加上相关税费和补价,作为换入资产的实际成本。收到补价的,以换出资产的账面价值加上相关税费和应确认的收益减去补价后的余额作为换入资产的实际成本。应确认的收益按下列公式计算:
应确认的收益=补价-(补价/换出资产的公允价值)×换出资产的账面价值
例如,甲粮库因技术改造将一批不需用的作为低值易耗品核算的电动筛与乙粮库的麻袋相交换,已知电动筛的账面价值为11000元,公允价值为13400元,麻袋的账面价值为9800元,公允价值10000元,甲粮库运输麻袋的运费及装卸费为400元,另外收到乙粮库的补价款3400元,假设不考虑其他税费。甲粮库应作的账务处理是:
应确认的收益=3400-(3400/13400)×11000=609(元)
麻袋的入账价值=11000+400+609-3400=8609(元)
借:包装物———麻袋8609
银行存款3400
贷:低值易耗品———电动筛11000
银行存款400
营业外收入609
乙粮库的账务处理是:
电动筛的入账价值=9800+3400=13200(元)
借:低值易耗品———电动筛13200
贷:包装物———麻袋9800
银行存款3400
三、采用合理的存货计价方法,使粮食企业存货更接近市场价值
(一)采用后进先出法核算企业存货。存货成本的计价方法可采用加权平均法、先进先出法、后进先出法等。长期以来,粮食企业对粮食成本的计价一直采用加权平均法,这种方法比较适用于粮食企业经营品种少、存货收发量大的业务特点,但计算出来的发出存货的成本受进货数量即权数的影响,在市场经济环境中粮价波动较大的情况下,与现行成本有一定差距。当粮价上升时加权平均价大于现行成本。在粮源充沛、粮价缓慢下跌的情况下,加权平均价势必造成高估成本,从而加大了财务风险。按照《企业会计制度》规定,企业可以根据会计政策选用适合本企业的发出存货的计价政策,笔者认为采用后进先出法有利于把粮食企业现行成本与现行收入相配比,并使收储企业的经营利润排除因粮价变动而受的影响。举例说明如下:
某粮食收储企业12月1日水稻结存数量为50万斤,每斤0 35元,计175000元,12月4日收购数量为100万斤,每斤0 36元,计360000元,12月6日收购数量为100万斤,每斤0 34元,计340000元,12月10日销售数量为79 5万斤,12月12日销售120万斤,12□工作研究□ 26 2001 12月12日收购数量为150万斤,每斤0 33元,计495000元,12月25日收购数量为50万斤,每斤0 32元,计160000元,12月26日销售125万斤。
1 采用加权平均法计算加权平均价=(175000+360000+340000+495000+160000)÷(500000+1000000+1000000+1500000+500000)=0 34(元)
本期发出水稻的成本=(795000+1200000+1250000)×0 34=1103300(元)
本期期末结存=175000+1355000-1103300=426700(元)
2 采用后进先出法计算本期发出存货的成本=795000×0 34+205000×0 34+995000×0 36+500000×0 32+75000×0 33=1105700(元)
本期期末结存=175000+1355000-1105700=424300(元)
从上例可以看出,两种方法计算的本期销售成本和期末存货存在着差异,经营利润也存在差异。采用加权平均法计算的粮食销售成本,在粮食价格变动较小、进货数量前后各期差异不大的情况下使用简便并且比较准确,但是当粮食价格变动较大时其成本计算结果与当前市场情况相比有较大差异。
(二)最新进价法。
最新进价法的基本原理是,平时存货的收入按实际数量、单价及金额计价。若进价有变动,即使未发生销货或耗用(简称销货)业务,存货结存成本也采用最新单价计价。由此造成的进价差异通过存货明细账来归集。当发生销售业务时,结转的单位成本为最新一次进价。最新进价法的突出优点是它能提供管理层所需要的价格变动及其可能带来的收益或损失信息。
因结存存货和已销存货均按最新一次进价计价,存货结存成本必定会大于、小于或等于可供成本减去销货成本。物价上涨时,前者会大于后者,表示价格上涨可能带来的收益,此时的差异在存货明细账的进价差异栏用蓝笔或正数登记,表示贷差;物价下跌时,前者会小于后者,表示价格下跌可能导致的损失,此时的差异在存货明细账的进价差异栏用红笔或负数登记,表示借差。只有在物价涨跌综合影响刚好相互抵销时,二者才会在金额上相等。销货成本无论是在月末一次结转还是每次发货时结转,存货明细账的进价差异累计数均在月末一次性调整该成本。
随着我国市场经济不断发展,采用最新进价法是粮食企业存货核算的又一切实可行的方法。首先,市场经济条件下,物价随时都在涨跌,采用最新进价法既可使企业期末存货成本与市价最接近,期末存货成本确定也更为现实,又可使现行收入与现行成本相配比,防止物价上涨时发生利润高估、超额分配的现象。这样既保留了先进先出法、后进先出法和最后一次进价法的优点,又克服了它们的缺点。传统存货计价方法下,我们虽然能感觉价格变动可能给企业带来收益或损失,但账面上并没有反映收益或损失的金额,更没有反映物价连续变动的综合效果。采用最新进价法,通过设置存货明细账的进价差异栏目,可以随时反映各种、各类、全部存货的进价差异,便于管理层对本企业存货进行管理。其次,若采用月末一次计算进价差异及结转销货成本,则最新进价法也相当简便。若在每次价格变动及销货时进行并且采用手工记账,不可否认核算的工作量会较大。第三,最新进价法可以随时结转销货成本及汇总进价差异。
